2020年注册会计师《审计》冲刺讲义（24）：审计的固有限制
审计的固有限制[报告性质/程序性质/成本效益]
由于审计存在固有限制，导致注册会计师据以得出结论和形成审计意见的大多数审计证据是说服性而非结论性的，不可能将审计风险降至零，不能对财务报表不存在由于舞弊或错误导致的重大错报获取绝对保证。
审计的固有限制源于：
（1）财务报告的性质；
（2）审计程序的性质；
（3）在合理的时间内以合理的成本完成审计的需要。
（一）财务报告的性质
企业财务报告的主体和核心是财务报表。管理层编制财务报表，需要作出判断，涉及主观决策、评估或一定程度的不确定性，并且可能存在一系列可接受的解释或判断。因此，某些财务报表项目的金额本身就存在一定的变动幅度，这种变动幅度不能通过实施追加的审计程序来消除。
（二）审计程序的性质
（1）管理层或其他人员可能有意或无意地不提供与财务报表编制相关的或注册会计师要求的全部信息。因此，即使实施了旨在保证获取所有相关信息的审计程序，注册会计师也不能保证信息的完整性；
（2）舞弊可能涉及精心策划和蓄意实施以进行隐瞒。因此，用以收集审计证据的审计程序可能对于发现舞弊是无效的。例如，舞弊导致的错报涉及串通伪造文件，使得注册会计师误以为有效的证据实际上是无效的。注册会计师没有接受文件真伪鉴定方面的培训，不应被期望成为鉴定文件真伪的专家；
（3）审计不是对涉嫌违法行为的官方调查。因此，注册会计师没有被授予特定的法律权力（如搜查权），而这种权力对调查是必要的。
（三）财务报告的及时性和成本效益的权衡
要求注册会计师处理所有可能存在的信息是不切实际的，基于信息存在错误或舞弊除非能够提供反证的假设而竭尽可能地追查每一个事项也是不切实际的。
审计中的困难、时间或成本等事项本身，不能作为注册会计师省略不可替代的审计程序或满足于说服力不足的审计证据的正当理由。
财务报表使用者的期望是，注册会计师在合理的时间内以合理的成本对财务报表形成审计意见。
为了在合理的时间内以合理的成本对财务报表形成审计意见，注册会计师有必要：
（1）计划审计工作，以使审计工作以有效的方式得到执行；
（2）将审计资源投向最可能存在重大错报风险的领域，在其他领域减少审计资源；
（3）运用测试和其他方法检查总体中存在的错报。
由于审计的固有限制，即使按照审计准则的规定适当地计划和执行审计工作，也不可避免地存在财务报表的某些重大错报可能未被发现的风险。
相应地，完成审计工作后发现由于舞弊或错误导致的财务报表重大错报，其本身并不表明注册会计师没有按照审计准则的规定执行审计工作。
尽管如此，审计的固有限制并不能作为注册会计师满足于说服力不足的审计证据的理由。
[真题/单选/2019]下列各项中，不属于审计固有限制的来源的是（ ）。
A.注册会计师可能满足于说服力不足的审计证据
B.管理层可能不提供与财务报表编制相关的全部信息
C.注册会计师获取审计证据的能力受到法律上的限制
D.管理层在编制财务报表的过程中需要运用判断
[答案]A
[解析]审计的固有限制源于:（1）财务报告的性质（D），（2）审计程序的性质，包括因审计范围受限而无法获得充分适当的审计证据（B、C），（3）在合理的时间内以合理的成本完成审计的需要。注册会计师不能满足于说服力不足的审计证据。
[真题/多选/2018B]下列各项中，导致审计固有限制的有（ ）。
A.注册会计师没有被授予调查被审计单位涉嫌违法行为所必要的特定法律权力
B.许多财务报表项目涉及主观决策、评估或一定程度的不确定性，并且可能存在一系列可接受的解释或判断
C.被审计单位管理层可能拒绝提供注册会计师要求的某些信息
D.注册会计师将审计资源投向最可能存在重大错报风险的领域，并且应减少其他领域的审计资源
[答案]ABCD
[解析]审计的固有限制源于:
（1）财务报告的性质（B）；
（2）审计程序的性质（A、C）；
（3）在合理的时间内以合理的成本完成审计的需要（D）。
[真题/多选/2018A]下列各项中，导致审计固有限制的有（ ）。
A.许多财务报表项目涉及主观决策、评估或一定程度的不确定性
B.注册会计师的胜任能力可能不足够
C.注册会计师获取审计证据的能力受到实务和法律上的限制
D.注册会计师只能在合理的时间内以合理的成本完成审计工作
[答案]ACD
[解析]审计的固有限制源于:（1）财务报告的性质（A）；（2）审计程序的性质（C）；（3）在合理的时间内以合理的成本完成审计的需要（D）。B取决于注册会计师自身的知识、技能与经验，与审计本身无关。
