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每股收益的计算

发生反向购买当期，用于计算每股收益的发行在外普通股加权平均数为：

（1）自当期期初至购买日，发行在外的普通股数量应假定为在该项合并中法律上母公司向法律上子公司股东发行的普通股数量；

（2）自购买日至期末发行在外的普通股数量为法律上母公司实际发行在外的普通股股数。

反向购买后对外提供比较合并财务报表的，其比较前期合并财务报表中的基本每股收益，应以法律上子公司的每一比较报表期间归属于普通股股东的净损益除以在反向购买中法律上母公司向法律上子公司股东发行的普通股股数计算确定。

上述假定法律上子公司发行的普通股股数在比较期间内和自反向购买发生期间的期初至购买日之间内未发生变化。如果法律上子公司发行的普通股股数在此期间发生了变动，计算每股收益时应适当考虑其影响进行调整。

教材例24-5：A上市公司于20×7年9月30日通过定向增发本企业普通股对B企业进行合并，取得B企业100%股权。假定不考虑所得税影响。A公司及B企业在进行合并前简化资产负债表如表24-4所示。

表24-4A公司及B企业合并前资产负债表单位：万元

其他资料：

（1）20×7年9月30日，A公司通过定向增发本企业普通股，以2股换1股的比例自B企业原股东处取得了B企业全部股权。A公司共发行了1800万股普通股以取得B企业全部900万股普通股。

（2）A公司普通股在20×7年9月30日的公允价值为20元，B企业每股普通股当日的公允价值为40元。A公司、B企业每股普通股的面值为1元。

（3）20×7年9月30日，A公司除非流动资产公允价值较账面价值高4500万元以外，其他资产、负债项目的公允价值与其账面价值相同。

（4）假定A公司与B企业在合并前不存在任何关联方关系。

对于该项企业合并，虽然在合并中发行权益性证券的一方为A公司，但因其生产经营决策的控制权在合并后由B企业原股东控制，B企业应为购买方，A公司为被购买方。

1.确定该项合并中B企业的合并成本：

A公司在该项合并中向B企业原股东增发了1800万股普通股，合并后B企业原股东持有A公司的股权比例为54.55%（1800/3300），如果假定B企业发行本企业普通股在合并后主体享有同样的股权比例，则B企业应当发行的普通股股数为750万股（900÷54.55%-900），其公允价值为30000万元，企业合并成本为30000万元。

2.企业合并成本在可辨认资产、负债的分配：

企业合并成本30000

A公司可辨认资产、负债：

流动资产3000

非流动资产25500

流动负债（1200）

非流动负债（300）

商誉3000

表24-5A公司20×7年9月30日合并资产负债表单位：万元

3.每股收益

本例中假定B企业20×6年实现合并净利润1800万元，20×7年A公司与B企业形成的主体实现合并净利润为3450万元，自20×6年1月1日至20×7年9月30日，B企业发行在外的普通股股数未发生变化。

A公司20×7年基本每股收益=3450/（1800×9÷12+3300×3÷12）=1.59（元）。

提供比较报表的情况下，比较报表中的每股收益应进行调整，A公司20×6年的基本每股收益=1800/1800=1（元）。

4.上例中，B企业的全部股东中假定只有其中的90%以原持有的对B企业股权换取了A公司增发的普通股。A公司应发行的普通股股数为1620万股（900×90%×2）。企业合并后，B企业的股东拥有合并后报告主体的股权比例为51.92%（1620/3120）。通过假定B企业向A公司发行本企业普通股在合并后主体享有同样的股权比例，在计算B企业须发行的普通股数量时不考虑少数股权的因素，故B企业应当发行的普通股股数为750万股（900×90%÷51.92%-900×90%），B企业在该项合并中的企业合并成本为30000万元[（1560-810）×40]，B企业未参与股权交换的股东拥有B企业的股份为10%，享有B企业合并前净资产的份额为6000万元，在合并财务报表中应作为少数股东权益列示。